O concessionário pode ter obrigações contratuais que devem ser atendidas no âmbito da sua concessão , para manter a infraestrutura com um nível específico de operacionalidade ou recuperar a infraestrutura na condição especificada antes de devolvê-la ao concedente no final do contrato de serviço.

Tais obrigações contratuais de manutenção ou recuperação da infraestrutura, exceto eventuais melhorias ( item 14 - O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou de melhoria de acordo com o CPC 47), devem ser registradas e avaliadas de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou seja, pela melhor estimativa de gastos necessários para liquidar a obrigação presente na data do balanço. E isso tanto no caso de concessão reconhecida como ativo financeiro, como ativo intangível ou como parte de uma forma e parte de outra.

Abaixo transcrevemos o exemplo compartilhado, referente a Obrigação de Recapeamento:

• A obrigação de recapeamento do concessionário surge como consequência da utilização da estrada durante a fase de operação. Ela deve ser reconhecida e medida de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou seja, pela melhor estimativa do gasto necessário para liquidar a obrigação presente na data
  do balanço do final do período.

• Para a finalidade desta ilustração, presume-se que os termos da obrigação contratual do concessionário sejam de tal forma que a melhor estimativa do gasto necessário para liquidar a obrigação em qualquer data seja proporcional à quantidade de veículos que utilizaram a estrada até essa data e aumente em $ 17 (descontado ao valor corrente) a cada ano. O concessionário deve descontar a provisão ao seu valor presente de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 25. O encargo a ser reconhecido em cada período do resultado é especificado a seguir:

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Memória de cálculo da tabela acima:

Gasto Total Estimado = $ 100

Valor Descontado a Valor corrente = $17 (arredondado de 16,66)

Taxa de Juros = 6% a.a.

Período = 5 anos

Valor Descontado Fórmula AVP = {Valor Descontado/(1+Taxa)^Período}

Ano 5 

No ano 3, o valor do fluxo descontado é de 12, que representa o seguinte cálculo: {16,66.../(1+6%)^5*}. O cálculo segue da mesma forma para os demais anos, apenas alterando o tempo restante do contrato.

Cálculo

{16,66.../(1+6%)^5*}

{16,66.../(1,06)^5*}

{16,66.../1,34}

=12,45

Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Valor Descontado - Obrigação Originada 0) = $16,66 - $16,66 = $0,00

Despesa a ser reconhecida no Resultado =$12,45 + 0,00 = $12,45

* O número 5, representa o tempo restante da obrigação (8-3=5)

Ano 4 

No ano 3, o valor do fluxo descontado é de 12, que representa o seguinte cálculo: {16,66.../(1+6%)^5*}. O cálculo segue da mesma forma para os demais anos, apenas alterando o tempo restante do contrato.

Cálculo

{16,66.../(1+6%)^4*}

{16,66.../(1,06)^4*}

{16,66.../1,26}

=13,20

Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Valor Descontado - Obrigação Originada 1) = $16,66 - $15,72 = $0,94

Despesa a ser reconhecida no Resultado =$13,20 + $0,94 = $14,14

* O número 4, representa o tempo restante da obrigação (8-4=4)

Ano 3

No ano 3, o valor do fluxo descontado é de 12, que representa o seguinte cálculo: {16,66.../(1+6%)^5*}. O cálculo segue da mesma forma para os demais anos, apenas alterando o tempo restante do contrato.

Cálculo

{16,66.../(1+6%)^3*}

{16,66.../(1,06)^3*}

{16,66.../1,19}

=13,99

Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Valor Descontado - Obrigação Originada 2) = $16,66 - $14,83 = $1,83

Despesa a ser reconhecida no Resultado =$13,99 + $1,83 = $15,83 

* O número 3, representa o tempo restante da obrigação (8-5=3)

Ano 2 

No ano 3, o valor do fluxo descontado é de 12, que representa o seguinte cálculo: {16,66.../(1+6%)^5*}. O cálculo segue da mesma forma para os demais anos, apenas alterando o tempo restante do contrato.

Cálculo

{16,66.../(1+6%)^2*}

{16,66.../(1,06)^2*}

{16,66.../1,12}

=14,83

Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Valor Descontado - Obrigação Originada 3) = $16,66 - $13,99 = $2,67

Despesa a ser reconhecida no Resultado = $14,83 + $2,67 = $17,51

* O número 2, representa o tempo restante da obrigação (8-6=2)

Ano 1 

No ano 3, o valor do fluxo descontado é de 12, que representa o seguinte cálculo: {16,66.../(1+6%)^5*}. O cálculo segue da mesma forma para os demais anos, apenas alterando o tempo restante do contrato.

Cálculo

{16,66.../(1+6%)^1*}

{16,66.../(1,06)^1*}

{16,66.../1,06}

=15,72

Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Valor Descontado - Obrigação Originada 4) = $16,66 - $12,45 = $3,47

Despesa a ser reconhecida no Resultado = $15,72 + 3,47 = $19,19

* O número 1, representa o tempo restante da obrigação (8-7=1)

Ano 0 

No ano 3, o valor do fluxo descontado é de 12, que representa o seguinte cálculo: {16,66.../(1+6%)^5*}. O cálculo segue da mesma forma para os demais anos, apenas alterando o tempo restante do contrato.

Cálculo

{16,66.../(1+6%)^0*}

{16,66.../(1,06)^0*}

{16,66.../1,00}

=16,66 

Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Valor Descontado - Obrigação Originada 5) = $16,66 - $12,45 = $4,21

Despesa a ser reconhecida no Resultado = $16,66 + $4,21 = $20,88

* O número 0, representa o tempo restante da obrigação (8-8=0)

Total Obrigação Originada no Ano (Ano 5 + Ano 4 + Ano 3 + Ano 2 + Ano 1 + Ano 0) = $ 86,86 (arredondamento P/ $87)

Total Aumento da Provisão pela passagem do Tempo (Ano 5 + Ano 4 + Ano 3 + Ano 2 + Ano 1 + Ano 0) = $ 13,12 (arredondamento P/ $13)

Total Despesa a ser reconhecida no Resultado = $87 + $13 = $100,00

Salientamos que o exemplo acima , não faz parte do Pronunciamento Técnico ICPC 01, somente um modelo ilustrativo da operação, haja vista que poderão haver situações distintas nos contratos ou acordos pactuados. Também é preciso lembrar que nos Contratos de Concessão de Serviços Públicos, poderá ocorrer a aplicação de outros pronunciamentos e alinhado com as Normas Brasileiras de Contabilidade. 

Veja também sobre o reconhecimento de receitas de contratos, conforme o CPC 47.

Orientações Consultoria de Segmentos - 1258560 - Reconhecimento de Receitas de Acordo com o IFRS 15 e Mudanças nas Normas Brasileiras de Contabilidade