Questão:

No municipio de São Paulo, como deve ser tratada, para fins de ISS e emissão de NFS-e, a prestação de serviços educacionais nas hipóteses de bolsas integrais (100%) no âmbito do PROUNI e nas situações de gratuidade integral concedida pela própria instituição, especialmente quando não há valor a ser pago pelo aluno e a base de cálculo do imposto pode resultar zerada?

Resposta:

A análise dessas situações exige, inicialmente, a compreensão de que a incidência do ISS está diretamente vinculada à existência de preço do serviço, nos termos do art. 7º da Lei Complementar nº 116/2003. Assim, para que haja tributação, é necessário que exista uma contraprestação econômica pela prestação realizada. Por outro lado, conforme dispõe o art. 113, §2º do Código Tributário Nacional, a obrigação acessória,  como a emissão de NFS-e, pode subsistir independentemente da existência de tributo a recolher.

No contexto das bolsas integrais concedidas no âmbito do PROUNI, instituído pela Lei nº 11.096/2005, embora não haja pagamento por parte do aluno beneficiário, não se pode concluir automaticamente pela inexistência de preço do serviço. Isso porque se trata de programa de natureza federal, cuja lógica não é necessariamente reconhecida pelo ente municipal para fins de ISS. Como exemplo, o Município de São Paulo, por meio da Solução de Consulta SF/DEJUG nº 31/2019, firmou entendimento no sentido de que os valores vinculados ao PROUNI não se caracterizam como desconto incondicional, mas sim como parte integrante do preço do serviço, ainda que não pagos diretamente pelo aluno. Segundo esse entendimento, há uma forma de remuneração indireta decorrente do benefício fiscal concedido pela União, razão pela qual não é admitida a dedução desses valores da base de cálculo do ISS, devendo o preço integral do serviço ser considerado na emissão do documento fiscal.

Situação distinta ocorre quando a própria instituição de ensino concede gratuidade integral por liberalidade, sem qualquer forma de contraprestação financeira, seja por parte do aluno ou de terceiros. Nessa hipótese, embora haja a prestação do serviço educacional, não há receita vinculada à operação, o que afasta a existência de preço do serviço e, consequentemente, da base de cálculo do ISS, resultando em imposto devido igual a zero. Trata-se, portanto, de gratuidade efetiva, que se diferencia do PROUNI justamente pela inexistência de qualquer forma de remuneração, inclusive indireta.

No que se refere à emissão da NFS-e, o Município de São Paulo, por meio da Solução de Consulta SF/DEJUG nº 8/2023, esclareceu que é possível a emissão de documento fiscal com base de cálculo zerada em situações de serviços gratuitos, sem necessidade de regime especial, mantendo-se, contudo, a obrigatoriedade da emissão para fins de controle fiscal. Assim, a emissão de NFS-e com valor zero é admitida quando se tratar de gratuidade real.

Entretanto, essa possibilidade não se estende automaticamente às operações com PROUNI, uma vez que, conforme já mencionado, o entendimento municipal é de que não se trata de serviço gratuito, mas de operação com remuneração indireta, o que afasta a aplicação da lógica de base zerada nesse caso específico.

Por fim, cumpre destacar que o ISS é tributo de competência municipal, nos termos do art. 156, III, da Constituição Federal de 1988, de modo que a forma de emissão da NFS-e e o tratamento da base de cálculo podem variar conforme a legislação de cada município. Inclusive, há entes que não admitem a emissão de documentos com base zerada, exigindo o preenchimento do valor do serviço e a utilização de campos específicos para indicar hipóteses como isenção, não incidência ou outras formas de desoneração.

Chamado/Ticket:

PSCONSEG-20801, PSCONSEG-20983

LEI COMPLEMENTAR Nº 116, DE 31 DE JULHO DE 2003

Lei nº 11.096/2005

SOLUÇÃO DE CONSULTA SF/DEJUG nº 31, de 25 de novembro de 2019

SOLUÇÃO DE CONSULTA SF/DEJUG nº 8, de 23 de maio de 2023